Das praktische Problem mit der wesentlichen Verbesserung bei ausschließlich energetischer Sanierung
Nach § 255 Abs. 2 HGB sind Aufwendungen als Herstellungskosten in der Bilanz zu aktivieren, wenn eine der drei folgenden Voraussetzungen erfüllt ist:
- Herstellung eines Vermögensgegenstands
- Erweiterung eines Vermögensgegenstands
- Wesentliche Verbesserung eines Vermögensgegenstands, die über den ursprünglichen Zustand hinausgeht.
Während a) und b) in der bilanziellen Praxis kaum Schwierigkeiten machen, ergeben sich bei c) immer wieder Unsicherheiten und Diskussionen, welche Maßnahmen hierunter fallen. Bei vielen Immobilien im öffentlichen und kirchlichen Bereich besteht ein nicht unerheblicher Sanierungsstau – vor allem bei der energetischen Sanierung.
Das Institut der Wirtschaftsprüfer hat nun den Entwurf einer Neufassung zu der IDW Stellungnahme zur Rechnungslegung: Abgrenzung von Erhaltungsaufwand und Herstellungskosten bei Gebäuden in der Handelsbilanz (IDW ERS IFA 1 n.F.) vorgelegt. Darin geht die Stellungnahmen nun auch auf die bilanzielle Behandlung von energetischen Sanierungsmaßnahmen ein.
Definition der wesentlichen Verbesserung
Eine wesentliche Verbesserung ist grds. gegeben, wenn die Nutzungsdauer eines Gebäudes deutlich verlängert oder die Gebäudequalität über eine zeitgemäße substanzerhaltende Erneuerung hinaus deutlich verbessert wird.
Die wesentliche Verbesserung der Gebäudequalität wird dabei angenommen, wenn aufgrund einer baulichen Maßnahme eine Anhebung des Standards in mindestens drei der zentralen Bereiche vorliegt. Die zentralen Bereiche sind dabei:
- Maßnahmen zur Wärme- und Energieversorgung
- Sanitärausstattung
- Elektroinstallation/ Informationstechnik
- Fenster
- Wärmedämmung
Unklar war bisher, wie mit baulichen Maßnahmen umzugehen ist, die sich ausschließlich auf die energetische Sanierung beziehen.
Maßnahmen zur deutlichen Minderung des Energieverbrauchs
Die Neufassung des Standards stellt nun klar, dass Maßnahmen, die zu einer deutlichen Minderung des Endenergieverbrauchs oder –bedarfs führen, ebenfalls eine wesentliche qualitative Verbesserung des Gebäudes darstellen. Jedenfalls dann, wenn der Endenergieverbrauch oder –bedarf um mindestens 30 % gegenüber dem ursprünglichen Zustand gesenkt wird, kann von einer wesentlichen Verbesserung der Gebäudequalität ausgegangen werden. Dies entspricht bei Wohngebäuden einer Verbesserung der Energieeffizienzklasse des Gebäudes um mindestens zwei Stufen.
In diesen Fällen sind die baulichen Maßnahmen in der Bilanz als Herstellungskosten zu aktivieren.
Ausblick
Mit der Neufassung dieses Rechnungslegungsstandards hat das Institut der Wirtschaftsprüfer sich mit einem in der Praxis am häufigsten auftretenden Bilanzierungsproblem auseinandergesetzt und einen sehr hilfreichen Beurteilungsmaßstab gegeben. Der Standard bezieht sich allerdings lediglich auf die handelsrechtliche Bilanzierung. Bei der kommunalen und kirchlichen Bilanzierung ist im Einzelfall zuvor zu überprüfen, ob es womöglich eine besondere Bilanzierungsregel in den Gemeindehaushalts- und Kassenverordnungen der Länder bzw. in den Finanz-, Wirtschafts- oder Verwaltungsordnungen zu diesem Bilanzierungsproblem der Bistümer und Landeskirchen gibt. Diese Regeln würden dann vorgehen.
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