Nach § 58 Nr. 1 AO wird die Steuervergünstigung nicht dadurch ausgeschlossen, dass eine Körperschaft einer anderen Körperschaft Mittel für die Verwirklichung steuerbegünstigter Zwecke zuwendet. Mittel zur Weitergabe können dabei alle Vermögenswerte der Körperschaft, das heißt insbesondere auch Dienstleistungen, Nutzungsüberlassungen oder Lieferungen, sein.
Das BMF hat im Zuge der Änderung des AEAO vom 6. August 2021 für den § 58 AO eine Billigkeitsregelung dergestalt getroffen, dass Mittelzuwendungen in Form von Sachleistungen zukünftig unter bestimmten Voraussetzungen einem Zweckbetrieb zugeordnet werden können.
Entscheidend ist nach dem AEAO Tz. 7 zu § 58 Nr. 1 AO, dass die Leistungen nur in Höhe eines begrenzten Entgeltes (maximal Kostenausgleich) vergütet werden und sichergestellt wird, dass die Leistungen beim Auftraggeber nur für steuerbegünstigte Zwecke verwendet werden.
Damit birgt die Norm zum Beispiel für Dienstleistungs- oder Mietverträge und deren Anerkennung als Zweckbetrieb erhebliche Chancen gerade in der Übergangsphase zum kooperativen Zusammenwirken nach § 57 Abs. 3 AO, die aufgrund der notwendigen Vertrags- und Satzungsanpassungen (Stichwort: Aufnahme des sog. „planmäßigen Zusammenwirkens“) regelmäßig mehr Vorbereitungszeit beansprucht.
Damit die Zuordnung zum Zweckbetrieb gelingt, sollten vertragliche Vereinbarungen den Auftraggeber verpflichten, die empfangenen Leistungen in seinem Unternehmen ausschließlich für steuerbegünstigte Zwecke zu verwenden.
Eine anderweitige Verwendung würde zum Verlust der Zuordnung zum Zweckbetrieb führen. Würden zum Beispiel Verwaltungsleistungen für den Zweckbetrieb Altenheim und daneben für den steuerpflichtigen wiGB „Cafeteria“ erbracht, wären diese Leistungen ggf. über jeweils gesonderte Verträge zu vereinbaren.
Zum Begriff der Kostenübernahme kann auf die seit 1974 geltenden Definitionen betriebswirtschaftlicher Begriffe für Zwecke der steuerlichen Außenprüfung zurückgegriffen werden, die das BMF mit Schreiben vom 5. September 2023 überarbeitet hat. Danach sind Selbstkosten „diejenigen Kosten, die nach Art und Höhe zur Erstellung von Leistungen entstehen.“ Bei der Selbstkostenermittlung nach Art und Höhe sind demnach nur diejenigen Kosten zu berücksichtigen, die bei wirtschaftlicher Betriebsführung zur Erstellung von Leistungen entstehen. Dem Vernehmen soll dafür auf die Vollkosten abgestellt werden können.
Dies bedeutet für die Praxis, dass innerhalb der Ausgestaltung der vertraglichen Vereinbarung entsprechende Klauseln zu berücksichtigen sind. Eine sog. Vergütungsklausel sollte den beiderseitigen Willen und das beiderseitige Verständnis zum Ausdruck bringen, eine Kostenabrechnung zu tätigen und die Preiskalkulation umfassend dokumentiert sein. Ebenfalls sollte sich der Auftraggeber vertraglich verpflichten, die Leistungen für den steuerbegünstigen Bereich zu verwenden und eine anderweitige Verwendung Nutzung ggf. anzuzeigen.
Was ist jetzt also zu tun?
Mit dem AEAO zu § 58 AO vom 6. August 2021 hat die Finanzverwaltung eine bemerkenswerte Billigkeitsregelung geschaffen, weil sie es steuerbegünstigten Unternehmen ermöglicht, den Austausch von Kooperationsleistungen jedweder Form für steuerbegünstigte Zwecke allein auf der Grundlage von vertraglichen Vereinbarungen einem steuerbegünstigten Zweckbetrieb zuzuordnen. Vorausgesetzt, die Leistungen werden maximal gegen Kostenübernahme vergütet.
In der Fachliteratur erfährt die Billigkeitsregelung des BMF mangels fehlender gesetzlicher Grundlage vereinzelt Kritik. Im Lichte der 2020 verabschiedeten Reform des Gemeinnützigkeitsrechts, zukünftig Kooperationsleistungen zwischen steuerbegünstigten Unternehmen steuerlich zu begünstigen, sehen wir diese Regelung mit dem Ziel eines Bürokratieabbaus als einen wichtigen Beitrag, steuerbegünstigten Unternehmen allein auf der Grundlage sorgfältig abgefasster vertraglicher Vereinbarungen möglichst zeitnah einen Zugang zur Anerkennung von Kooperationsleistungen zum Zweckbetrieb zu verschaffen. Zur Erreichung einer höheren Rechtssicherheit kann ggf. in Betracht gezogen werden, vor Vertragsschluss eine verbindliche Auskunft der Finanzverwaltung einzuholen.
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