Die Etablierung von Kooperationen im Sinne des § 57 Abs. 3 AO ist für steuerbegünstigte Körperschaften und insbesondere für Konzernverbünde, in denen sog. Servicegesellschaften existieren, von großem organisatorischem und finanziellem Nutzen. Nachdem zunächst die Finanzverwaltung Unsicherheiten geschürt hatte, wird die Umsetzung aktuell durch weitreichende beihilferechtliche Bedenken des Bundesfinanzhofs (BFH) verkompliziert. Doch gemeinnützige Körperschaften können gegensteuern.
Paragraf 57 Abs. 3 AO ermöglicht es einer Körperschaft, auch dann unmittelbar steuerbegünstigt i. S. d. §§ 51 ff. AO tätig zu sein, wenn sie planmäßig mit mindestens einer weiteren steuerbegünstigten Organisation zusammenwirkt. Im Ergebnis können damit auch Gesellschaften als „gemeinnützig“ anerkannt werden, die ausschließlich unterstützende Leistungen an andere steuerbegünstigte Körperschaften erbringen (sog. Servicegesellschaften). Hierfür wird gesetzlich weder ein Über- bzw. Unterordnungsverhältnis noch eine Konzernstruktur verlangt. Die Tätigkeiten müssen jedoch satzungsgemäß erfolgen.
Die Finanzverwaltung verlangt, dass in diesen Fällen die Satzungen beider Kooperationspartner einen entsprechenden Passus zum planmäßigen Zusammenwirken enthalten (doppeltes Satzungserfordernis). Dieser Forderung hat das Finanzgericht (FG) Hamburg bereits 2023 eine Absage erteilt (Urteil vom 26.09.2023 – 5 K 11/23), allerdings nicht, ohne die Revision zum BFH zuzulassen. Hier beginnt nun die aktuelle Problematik: Der BFH stimmt dem FG hinsichtlich der Ausgestaltung der Satzungen zu, hat aber gravierende beihilferechtliche Bedenken und hat diese mit Beschluss vom 22. Mai 2025 (V R 22/23) dem EuGH vorgelegt.
Zum Hintergrund: Spannung zwischen Gemeinnützigkeitsrecht und EU-Beihilferecht
Die gemeinnützigkeitsrechtlichen Regelungen des nationalen Steuerrechts führen unbestritten zu wirtschaftlichen Erleichterungen für gemeinnützige Einrichtungsträger. Diese sind politisch gewollt und in der Sache richtig. Dennoch stehen sie in einem nicht unerheblichen Spannungsfeld zum europäischen Beihilferecht. Mit Blick auf die Steuerbefreiungen für gemeinnützige Körperschaften, insbesondere hinsichtlich der sektorspezifischen Zweckbetriebsbefreiungen, ist vor diesem Hintergrund festzustellen, dass die Tatbestandsmerkmale einer Beihilfe erfüllt sind. Die meisten dieser Regelungen stellen jedoch Altbeihilfen dar und unterliegen somit nicht der Notifikationspflicht. Sie können folglich ohne die Zustimmung der Kommission angewandt werden.
Paragraf 57 Abs. 3 AO wurde nun im Rahmen der Reform des Gemeinnützigkeitsrechts mit dem Jahressteuergesetz 2020 eingeführt und sieht nicht unerhebliche Erleichterungen für Kooperationen zwischen gemeinnützigen Körperschaften vor. Hervorzuheben ist, dass Servicekörperschaften mittels § 57 Abs. 3 AO auch dann Steuerbegünstigungen für Zweckbetriebe in Anspruch nehmen können, wenn sie ihre steuerbegünstigten satzungsmäßigen Zwecke nicht unmittelbar selbst verwirklichen, sondern im Rahmen von Kooperationen mit anderen steuerbegünstigten Körperschaften. Hierbei handelt es sich oftmals um Leistungen, die im Wettbewerb zu vergleichbaren Leistungen nicht steuerbegünstigter Leistungsanbieter stehen. Der BFH sieht hier einen selektiven Vorteil für Servicegesellschaften und bejaht daher den Beihilfecharakter. Aufgrund der nicht unerheblichen Ausweitung der gewährten Steuerbegünstigungen legt der BFH dem EuGH zudem die Frage vor, ob es sich bei § 57 Abs. 3 AO um eine Neubeihilfe oder eine beihilferechtlich relevante Umgestaltung einer bestehenden Beihilfe handelt. In beiden Fällen hätte zunächst die Zustimmung der Kommission eingeholt werden müssen – was bisher nicht geschah. Wie der EuGH entscheiden wird, ist derzeit nicht absehbar. Das anhängige Verfahren führt für gemeinnützige Körperschaften – wieder einmal – zu erheblichen Rechtsunsicherheiten.
Szenario: Paragraf 57 Abs. 3 AO als Beihilfe
Sollte der EuGH zu dem Schluss kommen, dass § 57 Abs. 3 AO – zumindest für Servicekörperschaften – eine notifizierungspflichtige Beihilfe darstellt, würde dies zunächst zu einem Durchführungsverbot führen, da die Kommission bisher nicht zugestimmt hat. Im schlimmsten Falle entscheidet die Kommission mit Negativbeschluss, dann müssten die bisher gewährten Steuervorteile im Zusammen hang mit § 57 Abs. 3 AO zurückgefordert werden. Diesbezüglich besteht kein nationales Wahlrecht. Die ausstehende EuGH-Entscheidung birgt folglich enorme Risiken für steuerbegünstigte Körperschaften. Denn abgesehen von der finanziellen Belastung (Rückforderung des gewährten Vorteils) würden weitere gemeinnützigkeitsrechtliche Problematiken folgen. Ein Beispiel: Im Rahmen von gemeinnützigen Kooperationen erfolgt oftmals eine gegenseitige Vorteilsgewährung. Kann nun die Servicegesellschaft nicht mehr als gemeinnützige Körperschaft anerkannt werden, wurden ggf. Vorteile an eine (rückwirkend) gewerbliche Körperschaft gewährt. Dies führt bei dem originär gemeinnützigen Kooperationspartner zu einer (nachträglichen) Mittelfehlverwendung und kann im schlimmsten Fall die Gemeinnützigkeit bedrohen. Erschwerend kommt hinzu, dass in diesem Falle keine Spielräume für nationale Billigkeitslösungen bestehen. Daher gilt es nun, entsprechende Vorkehrungen zu treffen. Das beschriebene Szenario stellt den „Worst Case“ dar. Ebenso denkbar ist, dass der EuGH den Beihilfecharakter des § 57 Abs. 3 AO verneint, oder aber die Kommission die Beihilfe nachträglich notifiziert. Insbesondere bei Gestaltungen zwischen gesellschaftsrechtlich verbundenen Körperschaften (innerhalb eines Konzerns) könnte die Rechtsprechung des EuGH zum Vergaberecht herangezogen werden (Inhouse-Vergabe), wonach nicht von wettbewerbsrechtlichen Verzerrungen auszugehen ist. Dann könnten die Vorteile des § 57 Abs. 3 AO weiterhin genutzt werden.
Noch ist nichts entschieden – mögliche Handlungsstrategien
Gemeinnützige Kooperationspartner sollten das EuGH-Verfahren zum Anlass nehmen, bestehende Risiken zu evaluieren und einzuschränken. Beispielsweise ermöglicht auch § 58 Nr. 1 AO die Weitergabe von Mitteln zwischen gemeinnützigen Körperschaften, soweit lediglich die anfallenden Kosten erstattet werden. Zur Absicherung bestehender Kooperationen sollten daher die Inanspruchnahme von § 58 Nr. 1 AO sowie ggf. erforderliche Satzungsanpassungen geprüft werden. Darüber hinaus sollte die Vertrauensschutzregelung des § 58a AO genutzt werden. Demnach darf ein Kooperationspartner auf die Gemeinnützigkeit des anderen vertrauen, wenn er sich dessen Freistellungsbescheide, Anlagen zum Körperschaftssteuer-bescheid oder § 60a- Bescheide vorlegen lässt. Bei einem Wegfall der Gemeinnützigkeit des einen Kooperationspartners könnte so zumindest die Gemeinnützigkeit des anderen geschützt bleiben.
FAZIT
Die EuGH-Vorlage führt weder unmittelbar zum Verlust der Gemeinnützigkeit für Servicegesellschaften noch zu einem Durchführungsverbot für § 57 Abs. 3 AO bei entsprechenden Kooperationen. Die Vorschrift kann – zumindest soweit der EuGH noch kein Urteil gefällt hat – weiterhin angewandt werden und sollte daher auch nicht proaktiv aus Satzungen gestrichen werden. Zunächst einmal geht es nur darum, bestehende Risiken zu erkennen, diese zu bewerten und gemeinnützige Körperschaften bestmöglich aufzustellen.
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