Das Bundesfinanzministerium hat seine bisherige Sicht zum Vorsteuerabzug und zur Umsatzbesteuerung bei gemischt genutzten Wirtschaftsgütern sowie bei Leistungen zwischen unternehmerischem und nichtwirtschaftlichem Bereich angepasst. Die Änderungen betreffen insbesondere Fälle, in denen Wirtschaftsgüter sowohl für unternehmerische als auch für hoheitliche oder unternehmensfremde Tätigkeiten genutzt werden.
1. Grundsatz: Trennung zwischen unternehmerischer und nichtunternehmerischer Nutzung
Für den Vorsteuerabzug ist entscheidend, ob eine Leistung zur Verwendung im unternehmerischen Bereich oder für nichtunternehmerische - nichtwirtschaftliche Tätigkeiten i.e.S. oder unternehmensfremde - Tätigkeiten bezogen wird. Bei ausschließlich unternehmerischer Nutzung ist der Vorsteuerabzug, sofern alle Voraussetzungen für den Vorsteuerabzug gem. § 15 UStG vorliegen, möglich. Hingegen ist bei nichtwirtschaftlichen Tätigkeiten i.e.S. (z. B. hoheitliche Tätigkeit einer juristischen Person des öffentlichen Rechts) und bei unternehmensfremder Nutzung der Vorsteuerabzug insoweit ausgeschlossen.
Bei einheitlichen Gegenständen (z. B. Gebäude, Fahrzeuge), die sowohl unternehmerisch als auch nichtunternehmerisch genutzt werden, ist grundsätzlich eine Aufteilung der Vorsteuer nach dem Nutzungsverhältnis vorzunehmen. Ein Wahlrecht zur vollständigen Zuordnung zum unternehmerischen Bereich besteht nur bei unternehmerischer und privater (unternehmensfremder) Nutzung – nicht jedoch bei unternehmerischer und nichtwirtschaftlicher Tätigkeit i.eS..
2. Änderung des Nutzungsverhältnisses: künftig Vorsteuerberichtigung statt Wertabgabe
Neu ist insbesondere, wie eine spätere Änderung des Nutzungsverhältnisses zwischen unternehmerischem Bereich und nichtwirtschaftlicher Tätigkeit i.e.S. behandelt wird. Bislang wurde bei sinkender unternehmerischer Nutzung und steigender nichtwirtschaftlicher Nutzung regelmäßig eine unentgeltliche Wertabgabe geprüft. Künftig führt eine solche Konstellation nicht mehr zu einer unentgeltlichen Wertabgabe, sondern kann eine Vorsteuerberichtigung nach § 15a UStG auslösen. Maßgeblich ist das ursprüngliche Nutzungsverhältnis beim Leistungsbezug; spätere Änderungen sind über § 15a UStG zu berichtigen. Das gilt sowohl für den Fall, dass sich der Anteil der nichtwirtschaftlichen Nutzung erhöht (Berichtigung zu Lasten des Unternehmers), als auch für den umgekehrten Fall, dass sich der Anteil der unternehmerischen Nutzung erhöht (Berichtigung zugunsten des Unternehmers – soweit ein Bezug „für das Unternehmen“ nachweisbar ist).
3. Leistungen vom unternehmerischen an den nichtwirtschaftlichen Bereich
Besonders wichtig für juristische Personen des öffentlichen Rechts ist, dass Leistungen, die aus ihrem unternehmerischen Bereich an den Bereich ihrer nichtwirtschaftlichen Tätigkeit i.e.S. erbracht werden, nicht steuerbar sind – unabhängig davon, ob sie unentgeltlich oder entgeltlich erfolgen. Da die Leistung nicht zur Ausführung wirtschaftlicher Tätigkeiten dient, besteht kein Vorsteuerabzug im Zusammenhang mit dieser Leistung. Steht die nichtwirtschaftliche Verwendung bereits beim Leistungsbezug fest, liegt von Anfang an kein Bezug „für das Unternehmen“ vor. Wird ein zunächst unternehmerisch geplanter Leistungsbezug später tatsächlich für nichtwirtschaftliche Zwecke verwendet, bleibt der ursprüngliche Vorsteuerabzug zwar bestehen, es ist jedoch eine Berichtigung nach § 15a UStG zu prüfen.
Für Leistungen aus dem unternehmerischen an den nichtunternehmerischen Bereich einer Körperschaft des öffentlichen Rechst ist damit nicht mehr eine unentgeltliche Wertabgabe zu prüfen, sondern die Frage des Vorsteuerabzugs bzw. dessen Berichtigung.
4. Personalgestellung aus BgA an den Hoheitsbereich
Die Verwaltung passt zudem ihre Auffassung zur Personalgestellung insoweit an, dass eine Personalgestellung aus einem Betrieb gewerblicher Art an den eigenen Hoheitsbereich keine unentgeltliche Wertabgabe darstellt. Vorsteuern im Zusammenhang mit dieser Personalgestellung sind nicht abziehbar, da sie nicht der Erbringung entgeltlicher Leistungen im unternehmerischen Bereich dienen.
5. Was künftig zu beachten ist
Für Unternehmer – insbesondere für juristische Personen des öffentlichen Rechts – ergeben sich folgende Konsequenzen für die Praxis:
Dokumentation der Verwendungsabsicht beim Leistungsbezug (unternehmerisch/nichtwirtschaftlich i.e.S./unternehmensfremd) wird noch wichtiger.
Fortlaufende Überwachung der Nutzungsverhältnisse bei einheitlichen Gegenständen, um rechtzeitig Vorsteuerberichtigungen nach § 15a UStG vorzunehmen.
Prüfung von Leistungsbeziehungen zwischen Unternehmensteil und hoheitlichem Bereich auf Steuerbarkeit und Vorsteuerabzugsberechtigung.
Überprüfung bestehender Gestaltungen (insbesondere Personalgestellungen und interne Leistungsverrechnungen), ob sie der neuen Verwaltungsauffassung entsprechen.
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