Für die Betriebe gewerblicher Art ohne eigene Rechtspersönlichkeit ergibt sich durch das BMF-Schreiben vom 4. April 2022 eine Änderung hinsichtlich der Feststellung des steuerlichen Einlagenkontos. Mit dem vorliegenden BMF-Schreiben wird das BMF-Schreiben vom 28. Januar 2019 an die Grundsätze des BFH-Urteils vom 30. September 2020 angepasst.
Die Urteilsgrundsätze fordern eine Feststellung des steuerlichen Einlagekontos unabhängig von der vorliegenden Gewinnermittlungsart oder der Überschreitung der jeweiligen Betragsgrenze des § 20 Abs. 1 Nr. 10 Buchst. b S. 1 EStG.
Die Betragsgrenzen für die von der Körperschaftsteuer befreiten BgA ohne eigene Rechtpersönlichkeit liegen – im Allgemeinen – bei Umsätzen i. H. v. 350.000 EUR, einem Gewinn i. H. v. 30.000 EUR oder sofern der Gewinn durch Betriebsvermögensvergleich ermittelt wird. Von den Grenzen ausgenommen sind die den Rücklagen zugeführten Gewinne und verdeckten Gewinnausschüttungen.
Diese Vorschriften sind allerdings nur für den nicht steuerbefreiten Teil des BgA – Regiebetrieb – relevant.
Werden hingegen die Voraussetzungen des § 44a Abs. 7 EStG durch den Träger oder den steuerbefreiten Teil des BgA erfüllt, so kann in diesen Fällen auf die Feststellung verzichtet werden.
Bei der Feststellung des steuerlichen Einlagekontos kann wie folgt unterschieden werden:
I. Es wurde durchgängig ein steuerliches Einlagekonto geführt
Das steuerliche Einlagekonto ist gem. § 27 Abs. 1 S. 2 i. V. m. Abs. 7 KStG ausgehend von dem Bestand am Ende des vorangegangenen Wirtschaftsjahres um die jeweiligen Zu- und Abgänge des Wirtschaftsjahres fortzuschreiben.
II. Es wurde keine bzw. nicht fortlaufend eine Feststellung unternommen
Generell muss das steuerliche Einlagekonto auf den Schluss des letzten in 2022 endenden Wirtschaftsjahres (Erstjahr) festgestellt und eine entsprechende Erklärung abgegeben werden. Aus Vereinfachungsgründen ist es allerdings gestattet – sofern noch keine Feststellung erfolgt ist – den Anfangsbestand im Erstjahr aus der Differenz zwischen der Summe des vorhandenen Eigenkapitals zu Beginn des im Erstjahr endenden Wirtschaftsjahres und dem Nennkapital bzw. einer vergleichbaren Kapitalgröße zzgl. der seit dem Systemwechsel zum Halbeinkünfteverfahren geleisteten Verlustausgleichseinlage, zu ermitteln.
Des Weiteren ist zu beachten, dass Eigenkapitalveränderungen bei Nicht-Erfüllung der Buchführungs- und Betragsvoraussetzungen des § 20 Abs. 1 Nr. 10 Buchst. b S. 1 Hs. 2 EStG zu einer entsprechenden Veränderung des Bestandes des steuerlichen Einlagekontos führen. Diese Eigenkapitalzugänge stellen somit keine Rücklage dar, was dazu führt, dass diese bei Auflösung auch nicht der Kapitalertragsteuer unterliegen.
Unter die zuvor genannten Rücklagen fallen zudem nur solche Gewinne, die in Wirtschaftsjahren erwirtschaftet und stehen gelassen worden sind, in denen die Buchführungs- und Betragsvoraussetzungen erfüllt sind. Einlagen zum Verlustausgleich fallen somit nicht darunter, sondern erhöhen den Bestand des steuerlichen Einlagekontos. Die Verringerung des steuerlichen Einlagekontos kann nur insoweit durch die Auflösung von Rücklagen erfolgen, wie diese in sinngemäßer Anwendung des § 27 Abs. 1 S. 3 KStG als Einlagenrückgewähr anzusehen sind. Die Buchführungs- und Betragsvoraussetzungen finden bei dieser Regelung keine Anwendung.
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